Physical Address
304 North Cardinal St.
Dorchester Center, MA 02124
A inovação de fundamentos no processo administrativo fiscal e o limite reafirmado pelo STJ
Em fevereiro de 2026, transitou em julgado acórdão proferido pela 1ª Turma do Superior Tribunal de Justiça, no REsp nº 2.118.134/RJ, de relatoria da Ministra Regina Helena Costa, que enfrentou, de forma inédita, os limites à atuação das autoridades julgadoras quando da análise da legalidade do lançamento tributário.
No caso, discutia-se autuação de CSLL relacionada à dedução, no ano-calendário de 2002, de prejuízos apurados por sucursal no exterior em exercícios anteriores (1996 a 1998). A fiscalização entendeu que o contribuinte não poderia realizar esse ajuste de forma extemporânea, por meio da exclusão desses valores na apuração de 2002, sustentando que eventuais correções deveriam ter sido feitas mediante retificação das declarações dos períodos originais.
Ocorre que, no curso do processo administrativo, o então Conselho de Contribuintes abandonou esse fundamento inicial para manter a exigência com base em argumento distinto, de caráter material: o de que, à luz do princípio da territorialidade da tributação, os prejuízos da sucursal estrangeira jamais poderiam ser considerados na apuração da CSLL, independentemente do momento em que fossem registrados.
Essa mudança de premissa jurídica ocorreu sem a concessão de nova oportunidade de impugnação ao contribuinte, o que acabou sendo reconhecido pelo STJ como vício apto a ensejar a nulidade do processo administrativo, aplicando o art. 18, § 3º, do Decreto nº 70.235/1972. O dispositivo determina que, verificada inovação ou alteração da fundamentação jurídica da exigência, deve ser formalizado lançamento complementar, com reabertura de prazo para defesa.
A decisão é relevante justamente por conferir efetividade a uma regra que, na prática, muitas vezes é relativizada. O art. 18, § 3º, não constitui mero formalismo procedimental, mas verdadeira garantia de defesa.
Ao formalizar a exigência tributária, a Administração define o enquadramento jurídico que sustenta a cobrança. Essa delimitação é essencial, pois estrutura e garante a ampla defesa e o contraditório.
Permitir que, no curso do julgamento administrativo, esse fundamento seja substituído sem a reabertura da fase de defesa compromete a própria lógica do processo. Não se trata apenas de alteração de argumento, mas de modificação do objeto litigioso. Foi exatamente esse o ponto destacado pela 1ª Turma: a mudança de fundamento, no caso concreto, não representou simples complementação, mas verdadeira substituição da razão de decidir, o que exige a observância do procedimento previsto em lei.
A leitura do acórdão revela, ainda que não basta assegurar ao contribuinte a possibilidade formal de se manifestar; é necessário que ele conheça, de forma clara, as razões que sustentam a exigência e tenha oportunidade efetiva de enfrentá-las.
O julgamento não pode servir como espaço para “aperfeiçoamento” do lançamento, com a introdução de novos fundamentos capazes de sustentar a exigência por caminhos distintos daqueles inicialmente adotados. É o que se infere do trecho do voto proferido pela Ministra Relatora: “enquanto a conduta do contribuinte que se insurge contra a autuação fiscal é regulada pelos arts. 16 e 17 do Decreto nº 70.235/1972, os quais, em síntese, impõem ao impugnante o ônus de alegar todas as matérias defensivas, sob pena de ter-se por incontroversa a matéria não alegada – viabilizando, dessarte, à luz do princípio da ampla defesa, a invocação de qualquer teses fático-jurídicas para subsidiar sua pretensão, sobretudo com amparo na regra da eventualidade -, o art. 18, § 3º, do mesmo diploma normativo, a seu turno, destina-se a controlar e a limitar a conduta levada a efeito pelo Poder Público, condicionando a validade do procedimento fiscal à lavratura de auto de infração complementar sempre que invocado novo fundamento jurídico para subsidiar a conclusão, independentemente do conteúdo da peça de defesa.”
A decisão tende a produzir efeitos importantes na prática do contencioso tributário, especialmente no âmbito do CARF, onde não são raras hipóteses de reinterpretação jurídica da autuação ao longo do julgamento. Ao reafirmar a necessidade de observância do art. 18, § 3º, o STJ impõe uma sinalização contrária a esse tipo de atuação e reforça a centralidade do devido processo legal administrativo.
Mais do que resolver um caso específico, o acórdão recoloca em evidência um ponto fundamental: o processo administrativo fiscal não é mera etapa formal de validação da cobrança, mas espaço efetivo de controle da legalidade do lançamento.
Ao final, a mensagem que se extrai do julgamento: o contribuinte tem o direito de saber exatamente contra o que está se defendendo e esse parâmetro não pode ser alterado no curso do processo sem que lhe seja dada nova oportunidade de defesa.
